Vergi Hataları ve Düzeltme Yolları

Vergi hataları, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirme sürecinde yapılan hatalar yüzünden, haksız yere, fazla veya az vergi istenmesi ya da alınmasıdır. (Vergi Usul Kanunu -VUK- 116. madde) Vergi hatasının düzeltilmesi ise, dava açmadan, vergi hatalarının mükellefin başvurusu üzerine veya kendiliğinden vergi dairesi tarafından düzeltilmesidir.

Vergi hukukunda genel olarak uyuşmazlıkların çözüm yolları ikiye ayrılmaktadır. Bunlardan ilki yargısal çözüm yolu iken ikincisi de idari çözüm yollarıdır. İdari çözüm yolları ise;

• Hata Düzeltme
• Cezada İndirim
• Pişmanlık
• Uzlaşmadır.

Vergi Hataları

Vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır (VUK m.116) Vergi hataları; vergilendirme hataları ve hesap hataları şeklinde ikiye ayrılmaktadır.

1. Hesap Hataları (VUK m. 117)

Hesap hataları genellikle beyannamelerdeki toplama çıkarma hatalarından ya da mahsup yanlışlıklarından kaynaklanan ve vergi miktarını etkileyen basit hatalardır. Vergi Usul Kanunu’nda hesap hataları; matrah hatası, vergi miktarında hata ve verginin mükerrer olması şeklinde belirtilmiştir.

• Matrah Hatası

Verginin matrahı kavramı nicel bir kavram olup verginin konusu olarak anlaşılmamalıdır, zira verginin konusu nitel bir özellik arz eder. Buna karşın verginin matrahı ise vergi miktarının tespitinde esas alınan nicel değerdir. Matrah hatası; vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekâlif cetveli ve kararlarda matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır. Örneğin gelir vergisi beyannamesinde gösterilen matrahtan mahsup edilmesi gereken geçmiş yıl zararlarının düşülmemesi durumunda matrah hatası söz konusu olacaktır.

• Vergi Miktarında Hata

Vergi miktarının hesaplanabilmesi için matraha uygulanan ölçüler tarife olarak ifade edilmektedir. Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması, mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması, verginin eksik veya fazla hesaplanmış veya gösterilmiş olması vergi miktarında hata olarak belirtilmektedir. Uygulamada genellikle mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması sonucunda vergi miktarında hata oluşmaktadır.

• Verginin Mükerrer Olması

Aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır. Verginin mükerrer olmasına örnek olarak, 2019 yılı gelir vergisi matrahı üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 103. maddesi uyarınca tarh edilen bir vergi bulunmasına karşın daha sonra bu matrah üzerinden 104. madde uyarınca tekrar bir gelir vergisinin tarh edilmesi aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi olarak ifade edilmelidir.

Birden fazla devletin aynı kişiyi aynı vergi konusu için birden fazla kere vergiye tabi tutması anlamına gelen çifte vergilendirme kavramı ile verginin mükerrer olması kavramları farklı kavramlardır. Diğer bir deyişle de mükerrer vergilendirme iç hukuk alanında gerçekleşmekte iken çifte vergilendirme uluslararası hukuk alanında gerçekleşmektedir.

2. Vergilendirme Hataları (VUK m. 118)

Vergi yükümlülüğünün tespitindeki değerlendirme yanlışlıkları vergilendirme hataları olarak ifade edilmektedir. Vergi Usul Kanunu’nda vergilendirme hataları; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, verginin konusunda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hata şeklinde belirtilmiştir.

Madde 118 – Vergilendirme Hataları

Vergilendirme hataları şunlardır:

1. Mükellefin şahsında hata: Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır;
2. Mükellefiyette hata: Açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır;
3. Mevzuda hata: Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
4. Vergilendirme veya muafiyet döneminde hata: Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır.

• Mükellefin Şahsında Hata

Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin Mükellef Ahmet’e ait bir gelir vergisi borcunun mükellef Ayşe’den alınması mükellefin şahsında hatadır. Bir diğer örnek ise isim benzerliği sonucunda yanlış mükelleften vergi alınmasıdır.

• Mükellefiyette Hata

Açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin vergiden muaf olan esnaftan vergi talep edilmesi mükellefiyette hatadır.

• Verginin Konusunda Hata

Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin vergiden istisna olan konut kira gelirlerinin vergilendirilmesi verginin konusunda hata olarak ifade edilmelidir.

• Vergilendirme ve Muafiyet Döneminde Hata

Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır. Verginin vergi kanunlarınca vergi tarhına esas olan zamanda tarh ve tahsil edilmesi gerekir. Bütün vergilerin kendi kanununda belirtilen vergilendirme dönemleri vardır. Vergilendirme döneminde hata ile genelde hesap dönemi ile takvim yılının farklı olduğu durumlarda karşılaşılmaktadır. Muafiyet döneminden anlaşılması gereken ise belirli bir süre ya da olguyla sınırlı olarak vergi talep edilememesidir.

3. Vergi Hatalarının Ortaya Çıkarılması (VUK m. 119)

Vergi hataları şu yollarla ortaya çıkarılabilir:

• İlgili memurun hatayı bulması veya görmesi ile
• Üst memurların yaptıkları incelemeler neticesinde hatanın görülmesi ile
• Hatanın teftiş sırasında meydana çıkarılması ile
• Hatanın vergi incelenmesi sırasında meydana çıkarılması ile
• Mükellefin müracaatı ile

Vergi Hatalarını Düzeltme Yolları

Düzeltme kapsamına herhangi bir hukuki yorum ya da tartışmaya yer bırakmayacak biçimdeki “açık” ve “maddi” hatalar girer. Hata düzeltmeye vergi dairesi müdürü yetkilidir.

Vergi hataları ister vergi idaresi tarafından re’sen, ister mükellefin başvurusu üzerine düzeltilsin, sonuçları aynıdır. Zira vergi hatalarının düzeltilmesinin sonucunda, tarh veya tahsil işlemlerinin o zamana kadar ortaya çıkardığı bütün vergisel sonuçlar vergilendirme işleminin yapıldığı tarih itibariyle ortadan kalkmaktadır.

1. Resen Düzeltilme

Vergi Usul Kanunu’nun 121. maddesinde ele alınan re’sen düzeltme, idarece tereddüde yol açmayacak şekildeki açık ve mutlak vergi hatalarının, herhangi bir başvuru aranmaksızın idarece kendiliğinden düzeltilmesidir.

Vergi dairesinin hatayı görerek resen düzeltmesi durumunda; düzeltme mükellefin lehine ise bir yıl içinde iade yapılması gerekirken, düzeltme mükellefin aleyhine ise mükellef 30 gün içinde dava açmalıdır.

Vergi dairesi re’sen düzeltme yetkisini yalnızca düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde kullanabilmektedir.

2. Başvuru Üzerine Düzeltme

Mükellefler vergi hatası olduğu gerekçesiyle dava açmak yerine ya da dava açma süresi geçtikten sonra ilgili vergi dairesinden hatanın giderilmesi talebinde bulunabilirler. Mükelleflerin düzeltme zamanaşımı süresi içinde vergi işlemlerindeki hataların düzeltilmesini talep etmeleri gerekmektedir. Başvuru üzerine vergi hatalarının düzeltilmesi dava açma süresi içinde ve dava açma süresi geçtikten sonra olmak üzere iki başlık altında incelenmeye çalışılmıştır.

• Dava Açma Süresi İçerisinde

Mükellefler vergi hatası olduğundan bahisle doğrudan dava açma süresi içinde dava açabilecekleri gibi ilgili vergi dairesinden hatanın giderilmesi talebinde de bulunabilirler.

Mükellefler, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilir. Düzeltme başvurusu posta ile taahhütlü olarak da yapılabilir. Düzeltme isteminin tarh ya da tahakkuk işlemine karşı yapılabilmesi mümkündür.

Vergi hatalarının düzeltilmesine, ilgili vergi dairesi müdürü karar verir.  Vergi Dairesi Müdürü kendisine ulaşan düzeltme işlemlerini 30 gün içinde karara bağlar. Kendi aleyhlerine düzeltme yapılan kimselerin düzeltmeye karşı vergi mahkemesinde dava açma hakları bulunmaktadır.

Dava açma süresi içerisinde düzeltme talebi yapılır ve düzeltme talebi reddedilirse ya da 60 gün içerisinde cevap verilmez ise düzeltme talebinde bulunulduğu zamana kadar geçen süre de dikkate alınarak ve 30 günlük dava açma süresinden arta kalan süre içerisinde davanın açılması gerekir. Zira dava açma süresi içerisinde yapılan düzeltme başvuruları dava açma süresini durdurmaktadır. Öte yandan vergi dairesi tarafından kesin olmayan cevap verilmesi halinde beklenilecek süre 6 ayı geçmemelidir.

Hatalar düzeltme fişine dayanılarak düzeltilir. Düzeltme yoluyla yeni vergi veya cezanın tespitine düzeltme yoluyla tarh denilmektedir. Hatanın mükellef aleyhine yapılmış olması halinde, fazla vergi aynı fişe dayanılarak terkin ve tahsil olunmuş ise mükellefe iade edilir. Fazla alınan vergiler için iade edilmek üzere düzenlenen düzeltme fişinin bir nüshası, mükellefe tebliğ edilir. Mükellef tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde parasını geri almak üzere müracaat etmediği takdirde hakkını kaybeder.

• Dava Açma Süresi Geçtikten Sonra

Vergi muamelelerinde hatanın olduğu dava açma süresi geçtikten sonra da fark edilebilir. Mükellefler bu durumda yine vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazılı olarak ya da taahhütlü posta ile isteyebilirler. Vergi dairesi tarafından düzeltme isteminin reddine karar verilmesi veya 60 gün içinde cevap verilmeyerek istemin reddedilmiş sayılması halinde, ret kararının mükellefe tebliği veya kararın reddedilmiş sayıldığı tarihten itibaren 60 gün için Maliye Bakanlığına şikâyet yolu ile başvurularak düzeltme isteminde bulunulabilir. Diğer bir deyişle de vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri ret olanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilme imkânına sahiptir.

Maliye Bakanlığına şikayet yolu ile yapılan müracaatın doğrudan reddedilmesi halinde 30 gün içinde dava açılması gerekirken; 60 gün içinde cevap verilmeyerek reddedilmiş sayılması halinde ise bu tarihten itibaren 30 gün içinde dava açılması gerekir.

Vergi mahkemesi, bölge idare mahkemesi ve Danıştay’dan geçmiş olan muamelelerde vergi hataları bulunduğu takdirde, bu hatalar, yargı kararları kesinleşmiş olsa bile düzeltmeye konu edilebilir. Ancak; düzeltmenin yapılabilmesi için hatalar hakkında anılan yargı mercileri tarafından bir karar verilmemiş olması şarttır.

Vergilendirme işlemlerindeki her hata Vergi Usul Kanunu’nun 117 nci ve 118 inci maddelerinde sayılan hatalar kapsamında değildir. Bu kapsamda olmayan hatalar ise, “düzeltme ve şikâyet” yoluyla düzeltilemez.

3. Kamu Denetçiliği Kurumu’na Başvuru

Vergilendirme işleminin de idari bir işlem olduğundan hareketle ve Kamu Denetçiliği Kurumu Kanunu’nun 1. maddesinde belirtilen amaçlar doğrultusunda vergi hatalarına ilişkin söz konusu Kuruma da başvurulabileceği kanaatindeyiz. Zira Kanunun ilk maddesinde, “Bu Kanunun amacı; kamu hizmetlerinin işleyişinde bağımsız ve etkin bir şikâyet mekanizması oluşturmak suretiyle, idarenin her türlü eylem ve işlemleri ile tutum ve davranışlarını; insan haklarına dayalı adalet anlayışı içinde, hukuka ve hakkaniyete uygunluk yönlerinden incelemek, araştırmak ve önerilerde bulunmak üzere Kamu Denetçiliği Kurumunu oluşturmaktır” denilerek vergilendirme işlemlerine ilişkin bir istisna getirilmemiştir.

Kanunun 17. maddesinde belirtildiği üzere, burada gözden kaçırılmaması gereken hususlar şu şekildedir;

• Kuruma başvuruda bulunulabilmesi için, 6/1/1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununda öngörülen idari başvuru yolları ile özel kanunlarda yer alan zorunlu idari başvuru yollarının tüketilmesi gereklidir.
• Kuruma, yapılacak başvuruya idare tarafından verilecek cevabın tebliği tarihinden, idare başvuruya altmış gün içinde cevap vermediği takdirde bu sürenin bitmesinden itibaren altı ay içinde başvurulabilir.
• Başvuru tarihi, dilekçenin Kuruma, valilik veya kaymakamlıklara verildiği, diğer hâllerde başvurunun Kuruma ulaştığı tarihtir.
• Dava açma süresi içinde yapılan başvuru, işlemeye başlamış olan dava açma süresini durdurur.

4. Zamanaşımı

Mükellefler, vergi işlemlerindeki hataların düzeltilmesini düzeltme zamanaşımı süresi içinde vergi dairesinden yazı ile talep etme hakkına sahip olup, vergi dairesi de aynı süre içerisinde düzeltme yapma imkânına sahip bulunmaktadır. Hata düzeltme zamanaşımı süresi 5 yıldır. Diğer bir deyişle de vergiyi doğuran olayın doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren 5 yıllık süre kaçırılmamalıdır. Örnek vermek gerekirse 2015 yılı içerisinde gerçekleşen bir vergi hatasına ilişkin zamanaşımı süresi 1 Ocak 2016 tarihinde başlayacak ve 31 Aralık 2020 tarihinde sona erecektir. Bununla birlikte:

• Zamanaşımı süresinin son yılı içinde tarh ve tebliğ edilen vergilerde hatanın yapıldığı;
• İlan yolu ile tebliğ edilip vergi mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği;
• İhbarname ve ödeme emri ilan yoluyla tebliğ edilen vergilerde 6183 sayılı Kanuna göre haczin yapıldığı tarihten başlayarak bir yıldan aşağı olamaz.

Ayrıca belirtilmelidir ki düzeltme zamanaşımı süresi içinde yapılan düzeltme başvuruları zamanaşımı süresini keser.

5. Görevli ve Yetkili Mahkeme

Vergi uyuşmazlıklarının çözümünde yetkili mahkemeye İYUK’un 37’inci maddesinde yer verilmiştir. Buna göre yetkili mahkeme, “uyuşmazlık konusu vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren, zam ve cezaları kesen; Gümrük Kanununa göre alınması gereken vergilerle VUK gereğince şikayet yoluyla vergi düzeltme taleplerinin reddine ilişkin işlemlerde; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren; Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Kanunun uygulanmasında, ödeme emrini düzenleyen ve diğer uyuşmazlıklarda dava konusu işlemi yapan dairenin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesidir”. Bu maddeden hareketle vergi hatalarının düzeltilmesinde görevli ve yetkili mahkemenin şikayet dilekçesinin verildiği Vergi Dairesi Müdürlüğü‘nün bağlı bulunduğu yerin vergi mahkemesi olduğu belirtilmelidir.

Vergi Hataları ve Düzeltme Yolları Hakkında Danıştay Kararları

Danıştay 4. Dairesinin 17.03.1986 tarihli 1984/1617 Esas 1986/1009 Karar

• Vergi Hataları
• Vergi Kanunu

Vergi Mahkemelerine dava açabileceği gibi istendiğinde yükümlüler tarafından vergi hatalarının düzeltmesi dileğiyle işlemi yapan Vergi Dairesi Müdürlüğüne de başvurulabilecektir. Bu başvuru, dava açma süresi içinde yapılmışsa işlemeye başlayan dava süresi duracaktır…

Düzeltme istemine ilişkin dilekçenin verildiği tarihe kadar işleyen sürenin, düzeltme isteğinin reddine ilişkin yazının tebliğinden itibaren geçen süreye eklenmesi 2577 sayılı yasanın 11. Maddesinin üçüncü fıkrası hükmü gereği olduğundan, idarenin istemin reddine ilişkin yazısından itibaren 30 gün içinde açılan davanın süresinde olduğu yolundaki kararın kabulüne olanak yoktur.” ifadeleri açıkça yukarıda izah ettiğimiz hususa dikkat çekmektedir.